第二节 复式记账
记账方法，是指在账簿中登记经济业务的方法。按其记录经济业务的方式不同，可以将记账方法划分为单式记账法和复式记账法两种方法。
一、复式记账法
所谓复式记账法，是指以资产与权益平衡关系作为记账基础，对于每一笔经济业务，都要在两个或两个以上的账户中相互联系地进行登记，系统地反映资金运动变化结果的一种记账方法。
例如，用银行存款20 000元购买一台设备，对于这笔经济业务，一方面在“银行存款”账户记录银行存款减少20 000元，另一方面在“固定资产”账户记录固定资产增加20 000元，通过这样登记就能够清晰地反映该笔经济业务的来龙去脉。
复式记账法具有两方面特点：
首先，对于企业所发生的每一笔经济业务，复式记账法都要在两个或两个以上的账户中相互联系地进行登记。
可以全面、清晰地反映经济业务的来龙去脉，全面、系统地反映经济活动的过程和结果。
其次，在复式记账法下，由于在每项经济业务发生后，都要以相等的金额在两个或两个以上的账户中进行登记.
便于对账户记录的结果进行试算平衡。
在1992年会计制度改革以前，我国所采用的复式记账法主要有借贷记账法、增减记账法和收付记账法。而复式记账法是一种最科学的记账方法，目前世界各国都广泛采用这种方法。《企业会计准则——基本准则》中明确规定：企业应当采用借贷记账法记账。
例(单选)：关于复式记账，下列表述中不正确的是( )。
A.对于每一项经济业务，都必须在两个或两个以上相互关联的账户中进行登记
B.复式记账法按照记账符号的不同，有借贷记账法、增减记账法和收付记账法等
C.复式记账是以会计等式为依据建立的一种记账方法
D.每一项经济业务发生后，都以相等的金额在有关账户中进行记录
『正确答案』D
二、借贷记账法
(一)借贷记账法的概念
借贷记账法是指以“借”、“贷”为记账符号的一种复式记账法。借贷记账法建立在“资产=负债+所有者权益”会计恒等式的基础之上。
(二)借贷记账法的记账符号
借贷记账法以“借”、“贷”为记账符号，分别作为账户的左方和右方。
(三)借贷记账法下的账户结构(非常重要)
在借贷记账法中，任何账户都可以分为借方和贷方两个基本部分。究竟哪一方记录增加的金额，哪一方记录减少的金额，则要根据账户的性质(即反映的经济内容)和结构来决定。
账户按其反映的经济内容可分为资产类、权益(包括负债和所有者权益)类、费用(成本)类及收入类账户。
1.资产类账户结构
资产类账户，借方表示增加额，贷方表示减少额，期初期末余额均在借方。
资产类账户期末余额的计算公式如下：
资产类账户期末余额(借方)
=期初余额(借方)+本期借方发生额一本期贷方发生额
2.负债及所有者权益类账户结构
负债类账户和所有者权益类账户统称为权益类账户。权益类账户的结构与资产类账户结构相反，贷方表示增加额，借方表示减少额，期初期末余额均在贷方。
权益类账户期末余额的计算公式如下：
权益类账户期末余额(贷方)
=期初余额(贷方)+本期贷方发生额一本期借方发生额
3.成本类账户的结构
成本类账户结构与资产类账户结构基本相同，增加的金额记入借方，减少的金额记入贷方;期初、期末余额均在借方，成本类账户结构见图3—4。
4.损益类账户结构
(1)收入类账户结构
收入类账户的结构与权益类账户的结构基本相同，增加的金额记入贷方，减少的金额记入借方，期末本期发生的收入增加额减去本期发生的减少额的差额转入本年利润账户，期末无余额。收入类账户的结构见图3—5。
(2)费用类账户结构
费用类账户的结构与资产类账户的结构基本相同，增加的金额记入借方，减少的金额记入贷方，期末本期发生的费用增加额减去本期发生的减少额的差额转入本年利润账户，期末一般无余额。费用类账户的结构见图3-6
一般来说，各类账户的期末余额与记录增加额的一方都在同一方向。
例(单选)：在借贷记账法下，“贷”表示的含义是( )。
A.资产的减少或权益的增加
B.资产的增加或权益的减少
C.资产的减少或权益的减少
D.资产的增加或权益的增加
『正确答案』A
例(单选)：账户的余额月末可以不为零的是( )。
A.生产成本
B.财务费用
C.其他业务成本
D.制造费用
『正确答案』A
例(单选)：应付账款账户期初贷方余额为35 400元，本期贷方发生额为26 300
元，本期借方发生额为l7 900元，该账户期末余额为( )。
A.贷方43 800元
B.借方27 000元
C.借方43 800元
D.贷方27 000元
『正确答案』A
『答案解析』贷方期末余额=35 400+26 300-l7 900=43 800
例(单选)：采用借贷记账法时，负债账户的结构特点是( )。
A.借方登记增加数，贷方登记减少数，期末余额在借方
B.借方登记增加数，贷方登记减少数，期末一般无余额
C.借方登记减少数，贷方登记增加数，期末余额在贷方
D.借方登记减少数，贷方登记增加数，期末一般无余额
『正确答案』C
例(多选)：损益类账户的借方登记( )。
A.收入的增加
B.收入的减少
C.费用的增加
D.费用的减少
『正确答案』BC
例(判断)：负债和所有者权益类账户的期末余额一般在借方。( )
『正确答案』×
例(判断)：账户的基本结构分为左、右两个方向，左方登记增加，右方登记减少。( )
『正确答案』×
(四)借贷记账法的记账规则
借贷记账法的记账规则为：有借必有贷，借贷必相等。即对于每一笔经济业务都要在两个或两个以上相互联系的账户中以借方和贷方相等的金额进行登记。
运用借贷记账法记账，可分为以下步骤：
【例3—6】从银行提取现金4 000元备用。
该项经济业务所涉及的账户有“银行存款”、“库存现金”账户，两者均是资产类账户，增加的金额应记入“库存现金”账户的借方;减少的金额应记入“银行存款”账户的代贷方，如图3-12所示。
【例3—7】从银行取得短期借款60 000元，已存入存款账户。
该项经济业务所涉及的账户有资产类账户“银行存款”账户、负债类账户“短期借款”账户，双方增加的金额应同时分别记入“银行存款”账户的借方和“短期借款”账户的贷方，如图3-13所示。
(五)会计账户的对应关系和会计分录
1.会计账户的对应关系
对每项经济业务记录所形成的这种“借”记账户和“贷”记账户之间的联系，称为账户的对应关系，存在着这种对应关系的账户称为对应账户，通过账户的对应关系，可以了解经济业务的内容和整个资金运动的来龙去脉，可以检查经济业务的处理是否合理合法。
【例3—8】华泰公司2009年6月份发生下列经济业务：
(1)从银行取得六个月的借款100 000元存入银行。
这项经济业务的发生，引起了资产中的“银行存款”增加，记借方;同时负债中的“短期借款”也增加，记贷方，借贷双方的金额相等。此时，“银行存款”账户与“短期借款”账户就发生了对应关系，这两个账户也就成了对应账户。将该笔业务在两个账户中进行登记，并用箭头表示如图3—14，可以看出资金运动的来龙去脉是100 000元资金从“短期借款”来，存到“银行存款”去。
(2)收到国家投资的一台设备，价值200 000元。
这项经济业务的发生，引起资产中的固定资产增加，记借方，同时引起了所有者权益中的实收资本增加，记贷方，增减的金额相等。将该笔业务在两个账户中进行登记，并用箭头表示如图3—15，可以看出资金运动的来龙去脉是l00 000元资金从国家投资“实收资本”来，到“固定资产”去。
2.会计分录
(1)会计分录的概念。会计分录是指对某项经济业务事项标明其应借应贷账户及其金额的记录，简称分录。
编制会计分录时，习惯上采用示方式。“上借下贷，左右错开”的列示方式。会计分录的要素包括记账方向、会计科目和应记金额。
(2)会计分录的分类。按照所涉及账户的多少，会计分录分为简单会计分录和复合会计分录。
简单会计分录：一借一贷
复合会计分录：一借多贷、一贷多借或多借多贷的会计分录。
复合会计分录一般可以分解为几个简单分录。
(3)会计分录的编制步骤。
①分析经济业务事项涉及的是资产(费用、成本)，还是权益(收入);
②确定涉及哪些账户，是增加，还是减少;
③确定应记入哪个(或哪些)账户的借方，哪个(或哪些)账户的贷方;
④确定应借应贷账户是否正确，借贷方金额是否相等。
假设该企业2009年12月1日各账户期初余额如表3—3所示。
表3—3 有关账户期初余额
期初余额
会计科目借 方贷 方
银行存款30 000
应收账款100 000
原材料28 000
固定资产250 000
生产成本O
短期借款 70 000
应付账款 38 000
实收资本 300 000
合 计408 000408 000
【例3—9】投资者甲以机器一台，作价80 000元，向本企业投资。
编制会计分录如下：
借：固定资产 80 000
贷：实收资本——甲 80 000
【例3—10】某企业收到上月销售产品货款l00 000元，存入银行。
编制会计分录如下：
借：银行存款——×× l00 000
贷：应收账款——×× l00 000
【例3—11】企业购入原材料8 000元，货款尚未支付。
编制会计分录如下：
借：原材料——×× 8 000
贷：应付账款——×× 8 000
【例3—12】某企业仓库发出原材料3 000元，用于产品生产。
编制会计分录如下：
借：生产成本——×× 3 000
贷：原材料——×× 3 000
【例3一13】某企业用银行存款50 000元归还前欠银行短期借款。
编制会计分录如下：
借：短期借款——×× 50 000
贷：银行存款——X× 50 000
【例3—14】以银行存款支付原购材料款8 000元。
编制会计分录如下：
借：应付账款——×× 8 000
贷：银行存款——×× 8 000
需注意的是，企业不能将两项或两项以上不同类型的经济业务合在一起编制多借多贷的复合会计分录。
例(判断)：借贷记账法是以“借”、“贷”作为记账符号，对每一笔经济业务在两个或两个以上相互联系的账户中以相同的方向、相等的金额全面地进行记录的一种复式记账法。( )
『正确答案』×
(六)借贷记账法的试算平衡
1.试算平衡的含义
试算平衡是指根据资产与权益的恒等关系以及借贷记账法的记账规则，检查所有账户记录是否正确的过程。
2.试算平衡的分类
试算平衡的方法有两种：一是发生额试算平衡;二是余额试算平衡。
在把经济业务记入有关账户后，有关账户之间会出现一些相等(平衡)关系，会计期末，通常根据这些相等关系来检查有关账户记录是否正确。
(1)发生额试算平衡法。
公式为：
全部账户本期借方发生额合计=全部账户本期贷方发生额合计
发生额试算平衡的理论依据是借贷记账法的记账规则。根据借贷记账法记账规则，每笔业务发生后，有借必有贷，借贷必相等。
因为每笔业务的借贷都是相等的，在期末所有账户汇总后，全部账户借方发生额合计和贷方发生额合计也必然相等，如果不等，则表明账户记录有错误。
发生额试算平衡是通过编制“发生额试算平衡表”来进行的。其格式见表3—4。
表3—4 本期发生额试算平衡表
年 月 日 单位：元
会计科目借方发生额贷方发生额
合 计
(2)余额试算平衡法。余额试算平衡是根据本期所有账户借方余额合计与贷方余额合计的恒等关系，检验本期账户记录是否正确的方法。这是由“资产=负债+所有者权益”的恒等关系决定的。公式为：
全部账户的借方期初余额合计=全部账户的贷方期初余额合计
全部账户的借方期末余额合计=全部账户的贷方期末余额合计
余额试算平衡是通过编制余额试算平衡表来进行的。其格式如表3—5。
表3—5 余额试算平衡表
年 月 日 单位：元
会计科目借方余额贷方余额
合 计
需要注意的是：试算平衡后，如果双方金额合计数不相等，则说明记账有错误，如果双方金额合计数相等，只能说明记账可能是正确的，但不能绝对肯定记账没有错误。因为有些错误是通过试算平衡所不能发现的。
例如：一笔业务全部被重记或漏记;一笔业务的借贷方向相反;账户名称用错;借方或贷方的金额偶然多记或少记，并相互抵消，借贷仍然平衡，等等。对于这几类错误，因为试算平衡不能发现，只能通过对会计记录进行日常或不定期复核，以保证账簿记录的正确性。
例(多选)：借贷记账法的试算平衡公式包括( )。
A.全部会计科目本期借方发生额合计=全部会计科目本期贷方发生额合计
B.全部会计科目的借方期初余额合计=全部会计科目的贷方期初余额合计
C.全部会计科目的借方期末余额合计=全部会计科目的贷方期末余额合计
D.全部资产的借方期末余额合计=全部负债的贷方期末余额合计
『正确答案』ABC
例(多选)：下列属于借贷记账法特点的有( )。
A.以“借”、“贷”作为记账符号
B.根据账户所反映的经济内容，来决定记账的方向
C.记账规则是“有借必有贷，借贷必相等”
D.可以进行发生额试算平衡和余额试算平衡
『正确答案』ABCD
例(判断)：如果试算平衡表借贷平衡，则可以肯定记账无错误。( )
『正确答案』×
在日常会计核算中，通常是在月末进行一次试算平衡，既可以分别编制发生额试算平衡表和余额试算平衡表，也可以将两者合并编制成一张发生额及余额试算平衡表，格式见表3—6。
例如，根据前述会计分录中的例题资料及会计分录编制试算平衡表，见表3—6所示。
表3—6 本期发生额及余额试算平衡表
2009年12月31日 单位：元
期初余额本期发生额期末余额
会计科目借方贷方借方贷方借方贷方
银行存款30 000 100 00058 00072 000
应收账款100 000 100 000O
原材料28 000 8 0003 00033 000
续表
期初余额本期发生额期末余额
会计科目借方贷方借方贷方借方贷方
固定资产250 000 80 000 330 000
生产成本0 3 000 3 000
短期借款 70 00050 000 20 000
应付账款 38 0008 0008 000 38 000
实收资本 300 000 80 000 380 000
合 计408 000408 000249 000249 000438 000438 000
例(单选)：在试算平衡表中，如果试算平衡，( )。
A.说明每一个账户的借方数一定等于贷方数
B.账簿记录不一定正确
C.说明本期增加数一定等于本期减少数
D.说明期初余额一定等于期末余额
『正确答案』B
三、总分类账户与明细分类账户的平行登记
总分类账户(也叫总账账户，一级账户)是根据总分类科目设置的。
为了保持会计信息的可比性，目前总分类账户一般根据国家统一的会计制度的有关规定设置。
明细分类账户(又称明细账户)是根据明细分类科目设置的。
(一)总分类账户与明细分类账户的关系
总分类账户对明细分类账户具有统驭控制作用;明细分类账户对总分类账户具有补充说明作用。总分类账户与其所属明细分类账户在总金额上应当相等。
(二)总分类账户与明细分类账户的平行登记
平行登记是指对所发生的每项经济业务事项都要以会计凭证为依据，一方面记入有关总分类账户，另一方面记入有关总分类账户所属明细分类账户的方法。
总分类账户与明细分类账户平行登记要求做到：
1.所依据会计凭证相同(依据相同)。
2.借贷方向相同(方向相同)。
3.所属会计期间相同(期间相同)。可以有先有后，但必须在同一会计期间(一般不超过一个月)全部登记入账。
4.计入总分类账户的金额与计入其所属明细分类账户的金额合计相等(金额相等)。
例(单选)：根据明细分类科目设置的用来对会计要素的具体内容进行明细分类核算的账户是( )。
A.总分类账户
B.明细分类账户
C.辅助账
D.二级账
『正确答案』B
下面以“原材料”账户为例，说明总分类账户与明细分类账户的平行登记。
【例3—15】某企业“原材料”账户3月份的期初余额是100 000元，材料由甲、乙、丙三种组成，具体资料如下：
根据上述资料，登记总分类账户与其所属明细分类账户的期初余额，见图3—17至图3—20。
【例3—16】该企业生产A产品领用材料40 000元，其中领用甲材料20 000元，乙材料20 000元。
编制会计分录如下：
借：生产成本——A产品 40 000
贷：原材料——甲 20 000
——乙 20 000
【例3—17】该企业生产车间领用材料40 000元，全部用于A产品生产，其中乙材料22 000元，丙材料18 000元。
『正确答案』编制会计分录如下：
借：生产成本——A产品 40 000
贷：原材料——乙 22 000
——丙 18 000
【例3—18】该企业用银行存款购进材料一批计l56 000元，其中甲材料75 000元，乙材料54 000元，丙材料27 000元，增值税为26 520元。
编制会计分录如下：
借：原材料——甲 75 000
——乙 54 000
——丙 27 000
应交税费——应交增值税(进项税额) 26 520
贷：银行存款 l82 520
根据上述会计分录，登记总分类账户与其所属明细分类账户。
为了保证账账相符，保证账户记录的正确性，就必须将总分类账户与明细分类账户进行相互核对。
总分类账户与明细分类账户进行核对的依据是有关金额之间必然相等的原则。总分类账户与明细分类账户有关金额之间存在着下列必然相等关系：
1.总分类账户的期初余额与其所属各明细分类账户的期初余额之和相等。
2.总分类账户的本期借方发生额与其所属各明细分类账户的本期借方发生额之和相等。
3.总分类账户的本期贷方发生额与其所属各明细分类账户的本期贷方发生额之和相等。
4.总分类账户的期末余额与其所属各明细分类账户期末余额之和相等。
如果双方数字相等，就可能正确;如果不等，就肯定有错误。核对通常是通过编制“总分类账户与明细分类账户本期发生额及余额对照表”来进行的。见表3—7。
表3—7 总分类账户与明细分类账户本期发生额及余额对照表 单位：元
期初余额本期发生额期末余额
会计科目借方贷方借方贷方借方贷方
甲材料明细账30 000 75 00020 00085 000
乙材料明细账40 000 54 00042 00052 000
丙材料明细账30 000 27 00018 00039 000
原材料总分类账100 000 156 00080 000176 000
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