第十三章 或有事项
第一节 或有事项概述
一、或有事项及其特征
或有事项，是指过去的交易或者事项形成的，其结果须由某些未来事项的发生或不发生才能决定的不确定事项。
或有事项具有以下特征：
(一)由过去交易或事项形成;
(二)结果具有不确定性;
(三)由未来事项决定。
常见的或有事项有：未决诉讼或仲裁、债务担保、产品质量保证(含产品安全保证)、环境污染整治、承诺、亏损合同、重组义务等。
二、或有事项会计问题
三、或有负债和或有资产
1.或有负债，是指过去的交易或者事项形成的潜在义务，其存在须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实;或过去的交易或者事项形成的现时义务，履行该义务不是很可能导致经济利益流出企业或该义务的金额不能可靠计量。
【提示】现时义务是指企业在现行条件下已经承担的义务。比如单位的货车司机，在运输途中发生交通事故，该事件发生后，企业立即承诺承担赔偿义务，但事态还在发展中，尚无法预计将要发生的赔偿费用，这种情况下，承担的就是一种现时义务。
潜在义务是指结果取决于不确定未来事项的可能义务。比如企业有三栋厂房，经营一段时间以后另一家企业起诉说其中一栋厂房是他的，在法院未判决之前，企业便承担了潜在义务。若官司胜诉，则厂房仍为企业所有;若官司败诉，则厂房是别人的。
2.或有资产，是指过去的交易或者事项形成的潜在资产，其存在须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实。
【例题1多项选择题】下列项目中,属于或有事项基本特征的有( )。
A.或有事项是过去的交易或事项形成的潜在义务
B.或有事项具有不确定性
C.或有事项的结果只能由未来发生的事项确定
D.影响或有事项的结果的不确定因素基本上可由企业控制
E.或有事项是过去的交易或事项形成的一种状况
『正确答案』BCE
【例题2单项选择题】下列有关或有事项的表述中，正确的是( )。
A.或有负债与或有事项相联系，有或有事项就有或有负债
B.对于或有事项既要确认或有负债，也要确认或有资产
C.由于担保引起的或有事项随着被担保人债务的全部清偿而消失
D.只有对本单位产生不利影响的事项，才能作为或有事项
『正确答案』C
『答案解析』或有负债与或有资产，在任何时候都是不能被确认的。
第二节 或有事项的确认和计量(重点)
一、或有事项(预计负债)的确认
(一)与或有事项有关的义务确认为负债的条件
或有事项产生的义务必须同时符合以上三个条件，企业才能将其确认为一项负债。
(二)或有事项发生概率的判断
1.极小可能：发生的可能性大于0，但≤5%
2.可能：发生的可能性>5%，但≤50%
3.很可能：发生的可能性>50%，但≤95%
4.基本确定：发生的可能性>95%，但<100%
提示：可能性除基本确定外，均为左开右闭的区间。
(三)会计处理：
借：营业外支出(罚款、赔款等)
管理费用(诉讼费用等)
销售费用(产品质量保证等)
贷：预计负债
注意：如果不能同时符合上述三个条件，则不能将其确认为一项负债，只能作为或有负债处理。
二、预计负债的计量
企业因或有事项而确认的负债的金额，应是清偿该债务所需支出的最佳估计数。
(一)最佳估计数的确定
1.所需支出存在一个连续范围，且该范围内各种结果发生的可能性相同，最佳估计数应当按照该范围内的中间值确定。
2.其他情况
或有事项涉及单个项目的，按最可能发生的金额确定。
或有事项涉及多个项目的，按照各种可能结果及相关概率计算确定。
【例题1计算分析题】20×8年12月27日，甲企业因合同违约而涉及一桩诉讼案。根据企业的法律顾问判断，最终的判决很可能对甲企业不利。20×8年l2月31日，甲企业尚未接到法院的判决，因诉讼须承担的赔偿金额也无法准确地确定。不过，据专业人士估计，赔偿金额可能是80万元至100万元之间的某一金额，而且这个区间内每个金额的可能性都大致相同。
『正确答案』此例中，甲企业应在20×8年12月31日的资产负债表中确认一项负债，金额为：
(80+100)÷2=90(万元)
借：营业外支出 900 000
贷：预计负债 900 000
【例题2计算分析题】(教材【例13-1】)20×8年10月2日，乙股份有限公司涉及一起诉讼案。20×8年12月31日，乙股份有限公司尚未接到法院的判决。在咨询了公司的法律顾问后，公司认为：胜诉的可能性为40%，败诉的可能性为60%。如果败诉，需要赔偿2 000 000元。此时，乙股份有限公司在资产负债表中确认的负债金额应为最可能发生的金额，即2 000 000元。
『正确答案』
借：营业外支出 2 000 000
贷：预计负债 2 000 000
【例题3计算分析题】(教材【例13-2】)甲股份有限公司是生产并销售A产品的企业，20×8年度第一季度，共销售A产品60 000件，销售收入为360 000 000元。根据公司的产品质量保证条款，该产品售出后一年内，如发生正常质量问题，公司将负责免费维修。根据以前年度的维修记录，如果发生较小的质量问题，发生的维修费用为销售收入的1%;如果发生较大的质量问题，发生的维修费用为销售收人的2%。根据公司技术部门的预测，本季度销售的产品中，80%不会发生质量问题;15%可能发生较小质量问题;5%可能发生较大质量问题。
『正确答案』据此，20×8年第一季度末，甲股份有限公司应在资产负债表中确认的负债金额为：
360 000 000×(0×80%+1%×l5%+2%×5%)=900 000(元)
借：销售费用 900 000
贷：预计负债 900 000
3.计量预计负债金额时，通常应当考虑下列情况
(1)充分考虑与或有事项有关的风险、不确定性和货币时间价值等因素，在此基础上按照最佳估计数确定预计负债的金额。
(2)预计负债的金额通常等于未来应支付的金额，但未来应支付金额与其现值相差较大的，如油气井及相关设施或核电站的弃置费用等，应当按照未来应支付金额的现值确定。
(3)有确凿证据表明相关未来事项将会发生的，如未来技术进步、相关法规出台等，确定预计负债金额时应考虑相关未来事项的影响。
(4)资产负债表日对预计负债的账面价值进行复核。
(二)预期可能获得补偿的处理
三、预计负债的后续计量
企业应当在资产负债表日对预计负债的账面价值进行复核，有确凿证据表明该账面价值不能真实反映当前最佳估计数的，应当按照当前最佳估计数对该账面价值进行调整。
账务处理：
需要调增预计负债的
借：管理费用、营业外支出等相关科目
贷：预计负债
需要调减预计负债的
借：预计负债
贷：管理费用、营业外支出等相关科目
【例题4多项选择题】对与或有事项相关的义务要确认为一项负债，应同时符合的条件有( )。
A.该项义务为企业承担的潜在义务
B.该项义务为企业承担的现时义务
C.该义务的履行很可能导致经济利益流出企业
D.该义务的金额能够可靠计量
E.该义务的履行可能导致经济利益流出企业
『正确答案』BCD
【例题5单项选择题】甲公司于2010年10月受到A公司的起诉，A公司声称甲公司侵犯了A公司的软件版权，要求甲公司予以赔偿，赔偿金额为40万元。在应诉过程中，甲公司发现诉讼所涉及的软件主体部分是有偿委托乙公司开发的。如果这套软件确有侵权问题，乙公司应当承担连带责任，对甲公司予以赔偿。甲公司在年末编制会计报表时，根据法律诉讼的进展情况以及律师的意见，认为对A公司予以赔偿的可能性在 50%以上，最有可能发生的赔偿金额为30万元;从乙公司获得的补偿基本上可以确定，最有可能获得的赔偿金额为 35万元。在上述情况下，甲公司在年末应确认的负债和资产分别是( )。
A.30 万元和 30 万元
B.30 万元和 35 万元
C.40 万元和 35 万元
D.40 万元和 30 万元
『正确答案』A
『答案解析』补偿金额只有在基本确定能收到时，才能作为资产单独确认，确认的补偿金额不能超过所确认负债的账面价值。本题确认的资产最多为30万元。
第三节 或有事项会计的具体运用
一、未决诉讼或未决仲裁
见前面相关举例。
二、债务担保
企业对外提供债务担保常常会涉及诉讼，这时可以分别以下不同情况进行处理：
(1)企业已被判决败诉的，则应当按照法院判决的应承担的损失金额，确认为预计负债。
(2)已判决败诉，但企业正在上诉，或者经上一级法院裁定暂缓执行，或者由上一级法院发回重审等，企业应当在资产负债表日根据已有判决结果合理估计损失金额，确认为预计负债。
(3)法院尚未判决的，企业应当向其律师或法律顾问等咨询，估计败诉的可能性以及败诉后可能发生的损失金额，并取得有关书面意见。如果败诉的可能性大于胜诉的可能性，并且损失金额能够合理估计的，应当在资产负债表日将预计损失金额确认为预计负债。
三、产品质量保证
【例题1计算分析题】(教材【例13-6】)沿用【例13-2】的资料，甲公司20×8年度第一季度实际发生的维修费为850 000元，“预计负债——产品质量保证”科目20×7年末余额为30 000元。
本例中，20×8年度第一季度，甲公司的账务处理如下：
『正确答案』
(1)确认与产品质量保证有关的预计负债：
借：销售费用——产品质量保证 900 000
贷：预计负债——产品质量保证 900 000
(2)发生产品质量保证费用(维修费)：
借：预计负债——产品质量保证 850 000
贷：银行存款或原材料等 850 000
“预计负债——产品质量保证”科目20×1年第一季度末的余额为：
900 000-850 000+30 000=80 000(元)
如果企业针对特定批次产品确认预计负债，则在保修期结束时，应将“预计负债——产品质量保证”余额冲销，不留余额;
借：预计负债
贷：销售费用
已对其确认预计负债的产品，如企业不再生产了，那么应在相应的产品质量保证期满后，将“预计负债——产品质量保证”余额冲销，不留余额。
借：预计负债
贷：销售费用
【例题2单项选择题】甲公司为商业企业，主要从事A产品的销售，2011年第一季度实现销售收入共计800万元。为了吸引顾客，甲公司推出“三包”政策，即“包退、包换、包修”，有关包修具体条款规定如下：自2011年4月1日起产品售出后一年内，如发生正常质量问题，甲公司将免费负责修理。据测算，如果出现较小的质量问题，发生的修理费为销售收入的1%～3%;而如果出现较大的质量问题，发生的修理费为销售收入的 5%～7%。本季度已售产品中，估计有 80% 不会发生质量问题，有 15% 将发生较小质量问题，有 5% 将发生较大质量问题。甲公司2011年第二季度实际销售收入较第一季度增长20%，实际发生修理费用2万元，未发生退换事项。
要求：根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列各题。
(1)甲公司2011年第二季度应计提的产品质量保修费用为( )。
A.3.84万元
B.4.8万元
C.5.76万元
D.7.68万元
『正确答案』C
『答案解析』第二季度应计提的产品质量保修费用=800×(1+20%)×[80%×0+15%×(1%+3%)/2+5%×(5%+7%)/2]=5.76(万元)
(2)甲公司2011年第二季度预计负债的季末余额为( )。
A.5.68万元
B.3.76万元
C.2.8万元
D.1.84万元
『正确答案』B
『答案解析』第二季度预计负债的季末余额=5.76-2=3.76(万元)
四、亏损合同
●待执行合同，是指合同各方尚未履行任何合同义务，或部分地履行了同等义务的合同。
●亏损合同，是指履行合同义务不可避免会发生的成本超过预期经济利益流入的合同。
两种情况：
1.企业拥有合同标的资产的，应当先对标的资产进行减值测试并按规定确认减值损失，如预计亏损超过该减值损失，应将超过部分确认为预计负债。
2.无合同标的资产的，亏损合同相关义务满足预计负债确认条件时，应当确认为预计负债。
企业不应就未来经营亏损确认预计负债。
注意：预计负债的金额应是执行合同发生的损失和撤销合同损失的较低者。
【例题3计算分析题】甲公司于2009年12月10日与乙公司签订合同，约定在2010年2月10日以每件40元的价格向乙公司提供A产品1 000件，如果不能按期交货，将向乙公司支付总价款20%的违约金。签订合同时产品尚未开始生产，甲公司准备生产产品时，材料的价格突然上涨，预计生产A产品的单位成本将超过合同单价。
要求：分别以下两种情况确认该待执行合同的预计负债，并作相关账务处理。
(1)若生产A产品的单位成本为50元;
(2)若生产A 产品的单位成本为45元。
『正确答案』
(1)若生产A产品的单位成本为50元
履行合同发生的损失=1 000×(50-40)=10 000(元)
不履行合同发生的损失=1 000×40×20%=8 000(元)
应确认预计负债8 000元。
借：营业外支出 8 000
贷：预计负债 8 000
支付违约金时：
借：预计负债 8 000
贷：银行存款 8 000
(2)若生产A产品的单位成本为45元
履行合同发生的损失=1 000×(45-40)=5 000(元)
不履行合同发生的损失=1 000×40×20%=8 000(元)
应确认预计负债5 000元。
借：营业外支出 5 000
贷：预计负债 5 000
待产品完工后：
借：预计负债 5 000
贷：库存商品 5 000
五、重组业务
1.定义：重组，是指企业制定和控制的，将显著改变企业组织形式、经营范围或经营方式的计划实施行为。
2.主要事项：
属于重组的事项主要包括：
(1)出售或终止企业的部分经营业务。
(2)对企业的组织结构进行较大调整。
(3)关闭企业的部分营业场所，或将营业活动由一个国家或地区迁移到其他国家或地区。
3.会计处理：
企业承担的重组义务满足或有事项确认条件的，应当确认为预计负债。
企业应当按照与重组有关的直接支出确定该预计负债金额。直接支出不包括留用职工岗前培训、市场推广、新系统和营销网络投入等支出。
4.确认条件：
下列情况同时存在时，表明企业承担了重组义务(现时义务)：
(1)有详细、正式的重组计划，包括重组涉及的业务、主要地点、需要补偿的职工人数及其岗位性质、预计重组支出、计划实施时间等;
(2)该重组计划已对外公告。
【例题4多项选择题】下列事项中，属于企业重组业务的事项有( )。
A.出售或终止企业的部分经营业务
B.对企业的组织结构进行较大调整
C.关闭企业的部分营业场所，或将营业活动由一个国家或地区迁移到其他国家或地区
D.以资产清偿债务
E.将债务转为资本
『正确答案』ABC
『答案解析』选项DE，属于债务重组。
第四节 或有事项的列报
一、预计负债的列报：三项内容。
第一，预计负债的种类、形成原因以及经济利益流出不确定性的说明;
第二，各类预计负债的期初、期末余额和本期变动情况;
第三，与预计负债有关的预期补偿金额和本期已确认的预期补偿金额。
二、或有负债的披露
极小可能导致经济利益流出企业可以不披露;其他披露三项内容。
三、或有资产的披露
很可能会给企业带来经济利益的应予披露。披露其原因、财务影响等。
【例题1单项选择题】甲公司与乙公司签订合同，约定由甲公司承包经营乙公司2年，甲公司每年应保证乙公司实现净利润1 000万元，若超过1 000万元，则超过部分由甲公司享有，若低于1 000万元，则低于部分由甲公司补足。承包期第一年，由于同行业竞争激烈，乙公司产品在销售中出现滑坡，预计乙公司无法实现规定的利润，最可能实现的净利润为600万元，则甲公司应在当年年末针对该或有事项( )。
A.确认预计负债400万元，并在报表中披露
B.不作任何处理
C.作为或有负债在报表中予以披露
D.作为或有负债确认400万元
『正确答案』A
【例题2多项选择题】下列有关或有事项的表述中，错误的有( )。
A.或有负债不包括或有事项产生的现时义务
B.对未决诉讼、仲裁的披露至少应包括其形成的原因
C.很可能导致经济利益流入企业的或有资产应予披露
D.或有事项的结果只能由未来不确定事件的发生或不发生加以证实
『正确答案』AB
『答案解析』或有负债，是指过去的交易或事项形成的潜在义务，其存在须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实;或过去的交易或事项形成的现时义务，履行该义务不是很可能导致经济利益流出企业或该义务的金额不能可靠计量。选项A，不正确。选项B，如果披露全部或部分信息预期对企业造成重大不利影响，企业无须披露这些信息，但应当披露该未决诉讼、未决仲裁的性质，以及没有披露这些信息的事实和原因。
【例题3多项选择题】下列有关或有事项披露内容的表述中，正确的有( )。
A.因或有事项而确认的负债应在资产负债表中单列项目反映
B.因或有事项很可能获得的补偿应在资产负债表中其他应收款项目反映
C.极小可能导致经济利益流出企业的或有负债一般不需要披露
D.在确认负债的同时应确认的费用和支出，在利润表中与其他费用和支出项目合并反映
E.在涉及未决诉讼、未决仲裁的情况下，如果披露全部或部分信息预期对企业造成重大不利影响的，企业无须披露这些信息，但是应当披露该未决诉讼、未决仲裁的性质，以及没有披露这些信息的事实和原因
『正确答案』ACDE
『答案解析』因或有事项而得到的补偿，只有基本确定能够收到时，才能作为资产单独确认，所以选项B的说法不正确。
小结：
本章应重点掌握预计负债的三个确认条件，最佳估计数的计算，以及预期可能获得第三方补偿的会计处理。
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